ACÓRDÃO Nº. 208/2019
ESTADO DA PARAÍBA
SECRETARIA DE ESTADO DA RECEITA
PROCESSO Nº 0766762015-6
SEGUNDA CÂMARA DE JULGAMENTO
1ª Recorrente: GERÊNCIA EXECUTIVA DE JULGAMENTO DE PROCESSOS FISCAIS - GEJUP
1ª Recorrida: BRUNET INDUSTRIA E COMÉRCIO DE CONFECÇÕES LTDA
2ª Recorrente: BRUNET INDUSTRIA E COMÉRCIO DE CONFECÇÕES LTDA
2ª Recorrida: GERÊNCIA EXECUTIVA DE JULGAMENTO DE PROCESSOS FISCAIS - GEJUP
Repartição Preparadora: CENTRAL DE ATENDIMENTO AO CIDADÃO DA GERÊNCIA REGIONAL DA PRIMEIRA REGIÃO DA SER JOÃO PESSOA
Autuante(s): SEVERINO BARBOSA DE LIMA NETO
Relatora: CONS.ª MAIRA CATÃO DA CUNHA CAVALCANTI SIMÕES
OMISSÃO DE SAÍDAS DE MERCADORIAS TRIBUTÁVEIS. CONTA MERCADORIAS. CONTRIBUINTE OPTANTE PELO REGIME DE TRIBUTAÇÃO SIMPLES NACIONAL. TÉCNICA DE FISCALIZAÇÃO INADEQUADA. AUTO DE INFRAÇÃO IMPROCEDENTE. REFORMADA A DECISÃO RECORRIDA. RECURSO HIERÁRQUICO DESPROVIDO. RECURSO VOLUNTÁRIO PROVIDO.
A legislação estadual autoriza a presunção legal de omissão de saídas de mercadorias tributáveis sem o pagamento do imposto estadual, quando for detectada diferença tributável via Conta Mercadorias, na hipótese do sujeito passivo não possuir escrita contábil.
No entanto, a técnica da Conta Mercadorias – Lucro Presumido não é aplicável para contribuinte do Simples Nacional, uma vez que o arbitramento de lucro bruto se evidencia incompatível com o que estabelece a Lei Complementar nº 123/06. O contribuinte optante do Simples Nacional observa características e regramento próprios, o que o coloca em situação diferenciada, não sendo possível a utilização de margem de lucro presumido para apuração de omissão de receitas.
Vistos, relatados e discutidos os autos deste Processo, etc...
A C O R D A M os membros da Segunda Câmara de Julgamento deste Conselho de Recursos Fiscais, à unanimidade e de acordo com o voto da relatora, pelo recebimento do recurso hierárquico, por regular e, o voluntário, por regular e tempestivo, e quanto ao mérito pelo desprovimento do primeiro e provimento do segundo, para reformar a sentença exarada na instância monocrática, e julgar improcedente o Auto de Infração de Estabelecimento n.º 93300008.09.00000854/2015-18 (fl. 3), lavrado em 28/5/2015, contra a empresa BRUNET INDÚSTRIA E COMERCIO DE CONFECCÇÕES LTDA EPP, inscrita no CCICMS/PB, sob nº 16.129.831-1, devidamente qualificada nos autos, desobrigando-a de quaisquer ônus decorrentes do presente processo, em conformidade com as razões exaradas neste voto.
P.R.E
Segunda Câmara de Julgamento, Sala das Sessões Pres. Gildemar Pereira de Macedo, em 26 de abril de 2019.
MAIRA CATÃO DA CUNHA CAVALCANTI SIMÕES
Conselheira Relatora
GIANNI CUNHA DA SILVEIRA CAVALCANTE
Presidente
Participaram do presente julgamento os membros da Segunda Câmara de Julgamento, SIDNEY WATSON FAGUNDES DA SILVA , FERNANDA CÉFORA VIEIRA BRAZ (SUPLENTE) e DAYSE ANNYEDJA GONÇALVES CHAVES .
FRANCISCO GLAUBERTO BEZERRA JÚNIOR
Assessor Jurídico
Relatório
Em análise, neste egrégio Conselho de Recursos Fiscais, os recursos hierárquicos e voluntário interpostos nos moldes dos artigos 77 e 80, da Lei nº 10.094/2013 contra a decisão monocrática, que julgou parcialmente procedente o Auto de Infração de Estabelecimento nº 93300008.09.000000854/2015-18 (fls. 3), lavrado em 28 de maio de 2015, que denuncia a empresa, acima identificada, pelo cometimento da irregularidade abaixo transcrita nos exercícios de 2011, 2012, 2013 e 2014, ipsis litteris:
Descrição da Infração:
0027 – OMISSÕES DE SAÍDAS DE MERCADORIAS TRIBUTÁVEIS – CONTA MERCADORIAS >> Contrariando dispositivos legais, o contribuinte optante do Simples Nacional omitiu saídas de mercadorias tributáveis, resultando na falta de recolhimento do ICMS. Irregularidade esta detectada através de levantamento da Conta Mercadorias.
Considerando infringido o artigo 643, §4º. II, arts. 158, I, 160, I, c/fulcro no art. 646, parágrafo único, todos do RICMS/PB, aprovado pelo Decreto nº 18.930/97, o agente fazendário, por lançamento de ofício, constituiu crédito tributário no importe de R$ 430.763,02 (quatrocentos e trinta mil, setecentos e sessenta e três reais e dois centavos), sendo R$ 215.381,51 (duzentos e quinze mil, trezentos e oitenta e um reais e cinquenta e um centavos) de ICMS e R$ 215.381,51 (duzentos e quinze mil, trezentos e oitenta e um mil e cinquenta e um centavos) de multa por infração, com arrimo no art. 82, V, “a” e da Lei 6.379/96.
Documentos instrutórios anexos às fls. 4 a 67 dos autos.
Pessoalmente cientificado da autuação, em 29/5/2015, conforme art. 11, I, da Lei nº 10.094/2013, em consonância com o Termo de Ciência constante na exordial (fl. 3), o contribuinte apresentou peça reclamatória (fls. 38 a 75) em 30/6/2015, tempo hábil.
No mérito, a reclamante alega que a alíquota aplicada pela fiscalização foi a de 17% (dezessete por cento), ou seja, alíquota aplicada às empresas com tributação normal no Estado, o que não poderia ocorrer, pois a empresa durante todo o período fiscalizado era optante pelo Simples Nacional, e por esse motivo deveria ter sido aplicada a alíquota estabelecida na Lei Complementar 123/06.
Aduz que em outubro de 2013, foi CANCELADO DE OFÍCIO O CADASTRO DA EMPRESA, motivo pelo qual, a empresa passou a ter suas GIM’s rejeitas pelo Estado, ficando a mesma sem poder cumprir com suas obrigações até o seu encerramento.
Assim, o agente fiscalizador ao não observar os extratos do simples nacional da empresa, teria cometido equívocos nos exercícios de 2013 e 2014, pois limitou-se nesses períodos apenas as GIM’s que o contribuinte ficou proibido de entregar por força do cancelamento de ofício do seu cadastro no Estado da Paraíba.
Por fim, o contribuinte requer a Nulidade do Auto de Infração nº 93300008.09.00000854/2015-18, ao tempo em que requer seja reduzida as multas de ofício de 100% para 75%, com suas respectivas reduções, nos termos da Lei Complementar 123/06.
Documentos instrutórios anexos às fls. 77 a 172 dos autos.
Com informação de antecedentes fiscais, os autos foram conclusos (fl. 168), e enviados para a Gerência de Julgamentos de Processos Fiscais – GEJUP, onde foram distribuídos à julgadora fiscal, Adriana Cássia de Lima Neto, que decidiu pela parcial procedência do feito fiscal, fixando o crédito tributário em R$ 68.962,74 (sessenta e oito mil, novecentos e sessenta e dois reais e setenta e quatro centavos), sendo R$ 34.481,37 (trinta e quatro mil, quatrocentos e oitenta e um reais e trinta e sete centavos), de ICMS, e R$ 34.481,37 (trinta e quatro mil, quatrocentos e oitenta e um reais e trinta e sete centavos), de multa por infração, tendo recorrido hierarquicamente, nos termos do art. 80, §1º, I, da Lei nº 10.094/2013 (fls.173-184), em conformidade com o entendimento esposado na ementa infracitada, in verbis:
PRELIMINARES DE NULIDADE NÃO ACOLHIDAS. FALTA DE RECOLHIMENTO DE ICMS. OMISSÃO DE SAÍDA DE MERCADORINHAS TRIBUTÁVEIS. CONTA MERCADORIAS. CONFIRMAÇÃO PARCIAL. SIMPLES NACIONAL. DECLARAÇÃO DAS SAÍDAS NO PGDAS-D. LEGISLAÇÃO APLICÁVEL ÀS DEMAIS PESSOAS JURÍDICAS.
Preliminares rejeitadas. Nulidade não caracterizada.
A falta de recolhimento do ICMS detectada através do levantamento da Conta Mercadorias enseja a cobrança do imposto devido. Lucro Bruto apurado satisfaz ao percentual estabelecido na legislação do ICMS do Estado da Paraíba (30%), considerando a declaração no PGDAS-D, acarretando a sucumbência parcial do crédito tributário.
Promovido os ajustes necessário.
Mantida a alíquota de 17% e o percentual de multa de 100%, haja vista que a cobrança do ICMS deve ser integral em relação ao valor Da base de cálculo apurada, em consonância com a legislação aplicável às demais pessoas jurídicas.
AUTO DE INFRAÇÃO PARCIALMENTE PROCEDENTE
Cientificada da decisão de primeira instância, por via postal, em 15/1/2018 - AR (fl. 187), a recorrente apresentou recurso voluntário em 15/2/2018 (fls. 190-195), por meio do qual apresentou as seguintes razões:
- Pugna pela aplicação das alíquotas do regime do Simples Nacional, citando as hipóteses previstas nos arts. 82, §2º e 83, da Lei Complementar 123/06, sob o argumento de que a hipótese de sujeição à legislação das demais pessoas jurídicas apenas recaem nas fiscalizações de trânsito.
- Alega equívoco no percentual das multas aplicadas, defendendo que seja considerado o art. 86 da Resolução CGSN 094/11.
- Ao final, requer que: i) no exercício de 2011, seja reduzida a alíquota de 17% para de 1,25% a 3,95%, conforme o faturamento dos últimos 12 (doze) meses, como determinado pelo art. 82 da Lei Complementar 123/06; ii) alternativamente, incida sobre o valor de R$ 58.323,20, a tributação normal, enquanto que, sobre o valor de R$ 144.580,36, incida a alíquota do Simples Nacional; iii) sejam aplicadas as multas contidas na Lei Complementar 123/06; iv) a decisão do julgamento deste Colegiado seja enviada a matriz da empresa, situada na Av. Dom Pedro II, 312, Centro, João Pessoa; iv) seja dada a oportunidade do advogado, Garibaldi Dantas Filho, de fazer a sustentação oral, por ocasião do julgamento.
Remetidos, os autos a este Colegiado, foi solicitado parecer à Assessoria Jurídica do órgão (fls.202).
Anexado o parecer ao processo (fls. 212-213), passo a proceder à análise e ao julgamento dos recursos.
Este é o relatório.
| V O T O |
A matéria em apreciação versa sobre omissão de saídas de mercadorias tributáveis, apurada via Conta Mercadorias, nos exercícios de 2011 a 2014.
Cabe de início considerar que o lançamento fiscal se procedeu em conformidade com o art. 142 do CTN, e com os requisitos da legislação, não se incluindo em nenhum dos casos de nulidade, elencados nos arts. 14, 16 e 17, da Lei nº n10.094/2013 (Lei do PAT).
A Conta Mercadorias – Lucro Presumido é uma técnica fiscal que se aplica aos casos em que o contribuinte não possui contabilidade regular, circunstância em que se arbitra o lucro de 30% (trinta por cento) sobre o Custo das Mercadorias Vendidas - CMV. Caso o valor das vendas seja inferior ao CMV acrescido deste percentual de lucro, a legislação tributária estadual autoriza a fiscalização a lançar mão da presunção de que houve saídas de mercadorias tributáveis sem pagamento do imposto, nos termos do que dispõem os artigos 3º, § 9º, da Lei nº 6.379/96; 643, § 4º, II do RICMS/PB[1], in verbis:
Lei nº 6.379/96:
Art. 3º O imposto incide sobre:
(...)
§ 8º O fato de a escrituração indicar insuficiência de caixa e bancos, suprimentos a caixa e bancos não comprovados ou a manutenção no passivo de obrigações já pagas ou inexistentes, bem como a ocorrência de entrada de mercadorias não contabilizadas ou de declarações de vendas pelo contribuinte em valores inferiores às informações fornecidas por instituições financeiras e administradoras de cartões de crédito, autorizam a presunção de omissão de saídas de mercadorias tributáveis ou de prestações de serviços sem o recolhimento do imposto, ressalvada ao contribuinte a prova da improcedência da presunção.
§ 9º A presunção de que cuida o § 8º, aplica-se, igualmente, a qualquer situação em que a soma dos desembolsos no exercício seja superior à receita do estabelecimento, levando-se em consideração os saldos inicial e final de caixa e bancos, assim como a diferença tributável verificada no levantamento da Conta Mercadorias, quando do arbitramento do lucro bruto ou da comprovação de que houve saídas de mercadorias de estabelecimento industrial em valor inferior ao Custo dos Produtos Fabricados ou Vendidos, conforme o caso.
RICMS/PB:
Art. 643. No interesse da Fazenda Estadual, será procedido exame nas escritas fiscal e contábil das pessoas sujeitas à fiscalização, especialmente no que tange à exatidão dos lançamentos e recolhimento do imposto, consoante as operações de cada exercício.
(...)
§ 3º No exame da escrita fiscal de contribuinte que não mantenha escrituração contábil regular devidamente registrada na Junta Comercial, será exigido o livro Caixa, devidamente autenticado pela repartição fiscal do domicílio do contribuinte, com a escrituração analítica dos recebimentos e pagamentos ocorridos em cada mês.
§ 4º Para efeito de aferição da regularidade das operações quanto ao recolhimento do imposto, deverão ser utilizados, onde couber, os procedimentos abaixo, dentre outros, cujas repercussões são acolhidas por este Regulamento:
I - a elaboração de Demonstrativo Financeiro, o qual deverá ser aplicado em estabelecimentos que comercializem apenas mercadorias tributáveis, onde deverão ser evidenciadas todas as receitas e despesas operacionais ou não operacionais, bem como considerada a disponibilidade financeira existente em Caixa e Bancos, devidamente comprovadas, no início e no final do período fiscalizado;
II - o levantamento da Conta Mercadorias, caso em que o montante das vendas deverá ser equivalente ao custo das mercadorias vendidas (CMV) acrescido de valor nunca inferior a 30% (trinta por cento) para qualquer tipo de atividade, devendo tal acréscimo satisfazer as despesas arroladas no Demonstrativo Financeiro de que trata o inciso anterior, deste parágrafo, sendo, ainda, vedada a exclusão do ICMS dos estoques, compras e vendas realizadas, prevalecendo tal exclusão apenas para aqueles que mantenham escrita contábil regular.
(...)
Art. 646. O fato de a escrituração indicar insuficiência de caixa e bancos, suprimentos a caixa e bancos não comprovados ou a manutenção no passivo de obrigações já pagas ou inexistentes, bem como a ocorrência de entrada de mercadorias não contabilizadas ou de declarações de vendas pelo contribuinte em valores inferiores às informações fornecidas por instituições financeiras e administradoras de cartões de crédito, autorizam a presunção de omissão de saídas de mercadorias tributáveis ou de prestações de serviços sem o recolhimento do imposto, ressalvada ao contribuinte a prova da improcedência da presunção.
Parágrafo único. A presunção de que cuida este artigo aplica-se, igualmente, a qualquer situação em que a soma dos desembolsos no exercício seja superior à receita do estabelecimento, levando-se em consideração os saldos inicial e final de caixa e bancos, assim como a diferença tributável verificada no levantamento da Conta Mercadorias, quando do arbitramento do lucro bruto ou da comprovação de que houve saídas de mercadorias de estabelecimento industrial em valor inferior ao Custo dos Produtos Fabricados ou Vendidos, conforme o caso.
Por imperativo legal, a constatação desta omissão obriga o auditor fiscal a lançar, de ofício, o crédito tributário decorrente da infração, tendo em vista a receita marginal originária das saídas omitidas afrontar o disciplinamento contido nos art. 158, I, e art. 160, I, ambos do RICMS/PB, os quais transcrevemos a seguir:
Art. 158. Os contribuintes, excetuados os produtores agropecuários, emitirão Nota Fiscal, modelos 1 ou 1-A, Anexos 15 e 16:
I - sempre que promoverem saída de mercadorias;
Art. 160. A nota fiscal será emitida:
I - antes de iniciada a saída das mercadorias;
Como forma de garantir efetividade ao comando insculpido nos dispositivos anteriormente reproduzidos, a Lei nº 6.379/96, em seu artigo 82, V, “a”, estabeleceu a penalidade aplicável àqueles que violarem as disposições neles contidas.
Art. 82. As multas para as quais se adotará o critério referido no inciso II, do art. 80, serão as seguintes:
(...)
V - de 100% (cem por cento):
a) aos que deixarem de emitir nota fiscal pela entrada ou saída de mercadorias, de venda a consumidor ou de serviço, ou as emitirem sem observância dos requisitos legais;
A presunção de que trata o artigo 646 do RICMS/PB, contudo, é relativa, cabendo ao contribuinte à prova da sua improcedência, conforme prevê a parte final do caput do referido artigo.
No mérito, o contribuinte recorreu a este Colegiado, pela aplicação das alíquotas do regime do Simples Nacional, citando as hipóteses previstas nos arts. 82, §2º e 83, da Lei Complementar 123/06, sob o argumento de que a hipótese de sujeição à legislação das demais pessoas jurídicas apenas recaem nas fiscalizações de trânsito.
Em primeira instância, a julgadora singular cancelou o crédito tributário relativo aos exercícios 2012, 2013 e 2014, ao observar que os valores das receitas acumuladas de vendas de mercadorias, constantes dos extratos do Simples Nacional do contribuinte declaradas, para aqueles exercícios, satisfaziam ao percentual de 30% (trinta por cento) exigido pela legislação.
Em consulta ao Sistema ATF da Secretaria de Estado da Receita da Paraíba, foi possível constatar que, em relação aos períodos autuados, a empresa estava cadastrada como SIMPLES NACIONAL.
Repiso que a acusação descrita no Auto de Infração (Conta Mercadorias) teve, como fato motivador, a identificação de omissões de saídas de mercadorias tributáveis, detectadas pela fiscalização nos exercícios de 2011 a 2014.
Observe-se, neste aspecto, que a LC nº 123/06, em seu artigo 34, não deixa dúvidas acerca da aplicação das presunções de omissão de receitas para contribuintes do Simples Nacional.
Art. 34. Aplicam-se à microempresa e à empresa de pequeno porte optantes pelo Simples Nacional todas as presunções de omissão de receita existentes nas legislações de regência dos impostos e contribuições incluídos no Simples Nacional.
Pois bem. Resta evidente que a própria Lei Complementar nº 123/06, em seu artigo 13, § 1º, “f”, ofereceu solução clara para a questão, ao determinar que, nas operações ou prestações desacobertadas de documento fiscal (omissão de receitas), seja aplicada a legislação tributária atribuída às demais pessoas jurídicas. A clareza do texto normativo não exige do hermeneuta maiores esforços interpretativos. Senão vejamos:
Art. 13. O Simples Nacional implica o recolhimento mensal, mediante documento único de arrecadação, dos seguintes impostos e contribuições:
(...)
§ 1o O recolhimento na forma deste artigo não exclui a incidência dos seguintes impostos ou contribuições, devidos na qualidade de contribuinte ou responsável, em relação aos quais será observada a legislação aplicável às demais pessoas jurídicas:
(...)
XIII - ICMS devido:
(...)
f) na operação ou prestação desacobertada de documento fiscal; (g. n.)
O comando insculpido no dispositivo acima transcrito não deixa dúvidas quanto à necessidade de deslocamento da sistemática de apuração do ICMS para o regime geral quando o contribuinte, enquadrado como Simples Nacional, realiza quaisquer das condutas descritas no inciso XIII do § 1º do artigo 13, da Lei Complementar nº 123/2006.
É exatamente esta a regra adotada quando, por exemplo, o Simples Nacional atua como substituto tributário ou quando realiza uma operação de importação. Em todos estes casos (incluindo a conduta descrita no Auto de Infração), deve-se observar a legislação aplicável às demais pessoas jurídicas.
Ressalte-se que não estamos diante de um conflito aparente de normas, muito menos de aplicação de lei mais gravosa ao contribuinte. É o próprio princípio da especialidade (observância à LC nº 123/06) que impõe aos destinatários da norma a obrigatoriedade de observar as regras gerais, sempre que o contribuinte realizar uma conduta que se amolde perfeitamente às situações descritas no artigo 13, § 1º, XIII, da LC nº 123/06 (fenômeno da subsunção).
A matéria já fora analisada em diversas oportunidades por este Colegiado, que, de forma reiterada, vem decidindo acerca do afastamento da LC nº 123/06 nos casos em que se constate haver o contribuinte omitido saídas tributadas. Como exemplo, trazemos a ementa do Acórdão CRF n° 390/2013, da lavra do eminente Cons.º Rodrigo Antônio Alves Araújo, que assim dispõe:
RECURSO HIERÁRQUICO PARCIALMENTE PROVIDO - CARTÃO DE CRÉDITO – PRESUNÇÃO LEGAL DE OMISSÃO DE SAÍDAS DE MERCADORIAS TRIBUTADAS - AJUSTES REALIZADOS NO PERCENTUAL DE MULTA – REFORMADA DECISÃO RECORRIDA – AUTO DE INFRAÇÃO PARCIALMENTE PROCEDENTE.
Quando as vendas de cartão de crédito declaradas pelo contribuinte são inferiores aos valores informados pelas administradoras de cartão de crédito e débito, surge a presunção legal de omissão de saídas de mercadorias tributáveis. “In casu”, o pagamento já realizado em face da notificação para recolhimento do ICMS teve por cerne a alíquota do simples nacional, cabendo a complementação do imposto em razão do novo critério da Secretaria de Estado da Receita, que determinou através da Instrução Normativa nº 009/2013/GSER a observância da legislação aplicável às demais pessoas jurídicas. Redução da multa em decorrência da Lei nº 10.008/2013.
Para demonstrar a perenidade deste entendimento na instância ad quem, reproduzo abaixo o recentíssimo Acórdão nº 91/2019, do ilustre Conselheiro Petrônio Rodrigues Lima:
OMISSÃO DE RECEITAS. LEVANTAMENTO FINANCEIRO. INFRAÇÃO CARACTERIZADA EM PARTE. SIMPLES NACIONAL. LEGISLAÇÃO APLICÁVEL ÀS DEMAIS PESSOAS JURÍDICAS. MULTA RECIDIVA. INAPLICÁVEL. REINCIDÊNCIA NÃO CONFIGURADA. MANTIDA A DECISÃO RECORRIDA. AUTO DE INFRAÇÃO PARCIALMENTE PROCEDENTE. RECURSOS HIERÁRQUICO E VOLUNTÁRIO DESPROVIDOS.
- Diferença apurada em Levantamento Financeiro enseja a ocorrência de omissão de saídas tributáveis sem o pagamento do imposto, conforme presunção relativa contida na legislação de regência.
- Excluída parte do imposto apurado no Levantamento Financeiro, em razão da ocorrência de prejuízo bruto com mercadorias com substituição tributária, isentas e não tributadas, verificada na Conta Mercadorias, bem como a exclusão de valor referente a notas fiscais não lançadas, que não tinham identificação ou provas documentais de suas existências.
- Na acusação de omissão de saídas de mercadorias tributáveis, em relação a contribuintes optantes pelo regime de recolhimento do imposto pelo Simples Nacional, não comporta aplicação de alíquotas inerentes a este regime de tributação, e sim àquela aplicável às demais pessoas jurídicas, na forma prevista na Lei Complementar nº 123/2006.
- Afastamento da multa recidiva, ante a ausência dos requisitos legais para a sua aplicação.
Não obstante o fato de restar demonstrada a possibilidade de se exigir, de contribuinte enquadrado como Simples Nacional, ICMS em razão de omissão de receitas, vislumbro, no caso do Levantamento da Conta Mercadorias, uma questão de essencial relevância que prejudicou o lançamento em sua integralidade, a saber: a técnica aplicada pela fiscalização.
Em diversos momentos, o Conselho de Recursos Fiscais do Estado da Paraíba se posicionou pela admissibilidade da Conta Mercadorias como técnica de fiscalização válida para fundamentar a denúncia de omissão de receitas. É fato.
O aprofundamento das discussões nesta Casa, aliado ao aprimoramento e ao melhor embasamento das defesas administrativas, minaram a certeza anteriormente existente e exigiram uma mudança de entendimento quanto à matéria, ao menos por parte desta relatoria.
Imperativo salientarmos mais uma vez que o que se está a discutir não é a omissão em si, mas a técnica da Conta Mercadorias para contribuinte do Simples Nacional, pelo fato de a LC nº 123/06 se mostrar incompatível com o procedimento realizado pela auditoria.
Em tempo: para os demais contribuintes, a técnica revela-se plenamente eficaz, apropriada e dotada de validade jurídica para embasar a acusação. O alcance deste entendimento é, portanto, hermético, não autorizando ampliações para situações outras.
Noutras palavras, o que se está a buscar é a compatibilização da legislação estadual com a Lei Complementar nº 123/06.
Assim como recorremos à lei especial para justificar a possibilidade de aplicação da legislação afeta às demais pessoas jurídicas para os casos de omissão de receitas, também o fazemos para sustentar a imprestabilidade da técnica utilizada (Conta Mercadorias) para dar arrimo à acusação em comento.
É cediço que a LC nº 123/06 instituiu tratamento diferenciado para os contribuintes que se amoldarem às condições nela estabelecidas e fizerem opção por este regime diferenciado. Neste norte, a partir da inclusão do contribuinte na sistemática do Simples Nacional, o regramento especial passa a produzir efeitos para o sujeito passivo, assim como para o Fisco. Não se quer dizer com isso que os demais normativos não lhe sejam aplicáveis. O que se afirma é que se deve observar se a norma se harmoniza com a LC nº 123/06.
Posto de outra forma - e já adentrando no caso concreto -, para que se possa validar o procedimento fiscal que resultou na identificação de omissão de receitas, faz-se mister analisarmos se os procedimentos da Conta Mercadorias são compatíveis com o regramento especial.
Já destacamos alhures que a jurisprudência deste Colegiado respondera afirmativamente; todavia, esmiuçando a questão sob o prisma eminentemente jurídico, entendo necessária a reforma deste posicionamento.
O RICMS/PB, em seu artigo 643, §§ 3º e § 4º, disciplina que, no exame da escrita fiscal de contribuinte que não mantenha escrituração contábil regular devidamente registrada na Junta Comercial, para efeito de aferição da regularidade das operações quanto ao recolhimento do imposto, deverão ser utilizados, onde couberem, os seguintes procedimentos:
a) Elaboração de Demonstrativo Financeiro, através do qual deverão ser evidenciadas todas as receitas e despesas, bem como a disponibilidade financeira existente em Caixa e Bancos, devidamente comprovada, no início e no final do período fiscalizado;
b) Levantamento da Conta Mercadorias, caso em que o montante das vendas deverá ser equivalente ao custo das mercadorias vendidas (CMV) acrescido de valor nunca inferior a 30% (trinta por cento) para qualquer tipo de atividade, observado o disposto no inciso III do parágrafo único do art. 24.
Ao dispor acerca deste último procedimento, o RICMS/PB, ao estabelecer percentual (30%) a ser acrescido ao Custo de Mercadorias Vendidas, mostra-se claramente em dissonância com a sistemática estabelecida pela LC nº 123/06.
Importante destacarmos que o RICMS/PB é anterior à LC nº 123/06. Também convém salientarmos que, além de hierarquicamente superior àquele, esta última dispõe sobre matéria de conteúdo especial.
Destarte, sob qualquer princípio que se analise (hierárquico, cronológico ou da especialidade), deve prevalecer a LC nº 123/06, afastando-se o RICMS/PB, naquilo que se mostrar incompatível com a Lei Complementar.
O contribuinte enquadrado como Simples Nacional recolhe o tributo devido sobre o seu faturamento, em observância ao que estabelece o artigo 18, § 3º, da LC nº 123/06:
Art. 18. O valor devido mensalmente pela microempresa ou empresa de pequeno porte optante pelo Simples Nacional será determinado mediante aplicação das alíquotas efetivas, calculadas a partir das alíquotas nominais constantes das tabelas dos Anexos I a V desta Lei Complementar, sobre a base de cálculo de que trata o § 3o deste artigo, observado o disposto no § 15 do art. 3º.
(...)
§ 3º Sobre a receita bruta auferida no mês incidirá a alíquota determinada na forma do caput e dos §§ 1º e 2º deste artigo, podendo tal incidência se dar, à opção do contribuinte, na forma regulamentada pelo Comitê Gestor, sobre a receita recebida no mês, sendo essa opção irretratável para todo o ano-calendário.
§ 3º Sobre a receita bruta auferida no mês incidirá a alíquota efetiva determinada na forma do caput e dos §§ 1º, 1º-A e 2º deste artigo, podendo tal incidência se dar, à opção do contribuinte, na forma regulamentada pelo Comitê Gestor, sobre a receita recebida no mês, sendo essa opção irretratável para todo o ano-calendário. (Redação dada pela Lei Complementar nº 155, de 2016)
Assim, o contribuinte que apura e recolhe o tributo com base nos dispositivos acima reproduzidos, estará em situação regular quanto à obrigação principal à luz da LC nº 123/06.
A cobrança de tributos, por força do que estabelece o artigo 3º do Código Tributário Nacional, é uma atividade administrativa vinculada, não sendo possível ao auditor fiscal agir de forma discricionária.
Esta ressalva se faz necessária para explicar que, no caso em comento, não estamos afastando a aplicabilidade do artigo 643, § 4º, do RICMS/PB, tampouco deixando ao talante da autoridade fiscal a possibilidade de “escolher” quando utilizá-la. Uma análise mais atenta do dispositivo citado nos permite concluir que a solução para a questão extrai-se do § 4º do referido artigo. Vejamos:
Art. 643. No interesse da Fazenda Estadual, será procedido exame nas escritas fiscal e contábil das pessoas sujeitas à fiscalização, especialmente no que tange à exatidão dos lançamentos e recolhimento do imposto, consoante as operações de cada exercício.
(...)
§ 3º No exame da escrita fiscal de contribuinte que não mantenha escrituração contábil regular devidamente registrada na Junta Comercial, será exigido o livro Caixa, devidamente autenticado pela repartição fiscal do domicílio do contribuinte, com a escrituração analítica dos recebimentos e pagamentos ocorridos em cada mês.
§ 4º Para efeito de aferição da regularidade das operações quanto ao recolhimento do imposto, deverão ser utilizados, onde couber, os procedimentos abaixo, dentre outros, cujas repercussões são acolhidas por este Regulamento:
I - a elaboração de Demonstrativo Financeiro, através do qual deverão ser evidenciadas todas as receitas e despesas, bem como considerada a disponibilidade financeira existente em Caixa e Bancos, devidamente comprovada, no início e no final do período fiscalizado;
II - o levantamento da Conta Mercadorias, caso em que o montante das vendas deverá ser equivalente ao custo das mercadorias vendidas (CMV) acrescido de valor nunca inferior a 30% (trinta por cento) para qualquer tipo de atividade, observado o disposto no inciso III do parágrafo único do art. 24. (g. n.)
Partindo do princípio de que a lei não contém palavras inúteis, a expressão “onde couber” indica que os procedimentos previstos nos inciso I e II do § 4º do artigo 643 do RICMS/PB não são obrigatórios para todo e qualquer exame da escrita fiscal de contribuinte que não mantenha escrituração contábil regular.
Este comando, portanto, não é taxativo e não vincula o auditor fiscal a adotá-los em todas as situações, mas somente nos casos em que “couberem”.
O contribuinte enquadrado como Simples Nacional, como já demonstrado, possui características e regramento próprios, o que o coloca em situação especial, não permitindo a utilização de margem de lucro presumido para fins de surgimento da presunção juris tantum de omissão de receitas.
Na LC nº 123/06, não há qualquer exigência neste sentido para fins de tributação. Apenas no inciso X do seu artigo 29 consta uma referência ao lucro bruto – ainda que de forma indireta -, contudo para efeito de exclusão do regime.
Art. 29. A exclusão de ofício das empresas optantes pelo Simples Nacional dar-se-á quando:
(...)
X – for constatado que durante o ano-calendário o valor das aquisições de mercadorias para comercialização ou industrialização, ressalvadas hipóteses justificadas de aumento de estoque, for superior a 80% (oitenta por cento) dos ingressos de recursos no mesmo período, excluído o ano de início de atividade;
Somente depois de excluído do Simples Nacional, o Fisco está autorizado a lançar mão da Conta Mercadorias – Lucro Presumido para aqueles que não detenham escrita contábil, o que não implica dizer que o contribuinte, enquanto enquadrado na sistemática da LC nº 123/06, esteja “blindado”. A fiscalização tem o poder-dever de verificar a regularidade das operações do contribuinte, utilizando-se, para tanto, dos demais recursos de que dispõe para cumprir o seu mister.
Diante de todo o exposto, resta-me improceder a denúncia de omissão de saídas de mercadorias tributáveis, apurada por meio do Levantamento da Conta Mercadorias, uma vez que, durante o período autuado, a empresa estava submetida ao regramento especial de tributação de que trata a Lei Complementar nº 123/06.
Com esses fundamentos,
V O T O - pelo recebimento do recurso hierárquico, por regular e, o voluntário, por regular e tempestivo, e quanto ao mérito pelo desprovimento do primeiro e provimento do segundo, para reformar a sentença exarada na instância monocrática, e julgar improcedente o Auto de Infração de Estabelecimento n.º 93300008.09.00000854/2015-18 (fl. 3), lavrado em 28/5/2015, contra a empresa BRUNET INDÚSTRIA E COMERCIO DE CONFECCÇÕES LTDA EPP, inscrita no CCICMS/PB, sob nº 16.129.831-1, devidamente qualificada nos autos, desobrigando-a de quaisquer ônus decorrentes do presente processo, em conformidade com as razões exaradas neste voto.
Intimações necessárias, na forma regulamentar.
Segunda Câmara de Julgamento, Sala das Sessões Pres. Gildemar Pereira de Macedo, em 26 de abril de 2019.
MAIRA CATÃO DA CUNHA CAVALCANTI SIMÕES
Conselheira Relatora